Hacienda aclara el régimen especial de fusiones del Impuesto sobre Sociedades y facilita las reorganizaciones empresariales

La Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda, en su reciente consulta vinculante V2214-23, de 27 de julio de 2023, ha aclarado un aspecto fundamental del régimen especial de fusiones del Impuesto sobre Sociedades: las plusvalías puestas de manifiesto en ningún caso podrán regularizarse aunque la Administración entienda que no concurren los requisitos para la aplicación de dicho régimen.

La razón de ser del régimen especial de fusiones del Impuesto sobre Sociedades

Las reorganizaciones empresariales pueden ser de muy diversos tipos: pueden consistir en la creación de una sociedad holding a la que se aportan las participaciones de otras sociedades preexistentes (de modo que éstas pasen a depender de aquélla), en fusiones, en escisiones, en canjes de valores, etc. En todos estos casos se producen transmisiones de activos empresariales o de participaciones sociales, y si su valor en el momento de la reestructuración es superior al valor por el que se adquirieron (lo que suele ocurrir en el caso de inmuebles y de participaciones en sociedades que han acumulado beneficios), se produce una ganancia patrimonial que debe tributar. Este afloramiento de plusvalías latentes desincentivaría las operaciones de reorganización por su elevado coste fiscal.

El régimen especial de fusiones (también conocido como régimen de diferimiento o de neutralidad) trata de evitar este problema: cumpliendo sus requisitos, se difiere la tributación de la plusvalía, que no se producirá con la reestructuración, sino cuando el concreto activo sea enajenado en el futuro (es decir, cuando salga el grupo empresarial). De este modo, la operación es fiscalmente neutra.

La clave del régimen especial de fusiones: los motivos económicos válidos

La aplicación del régimen especial, siguiendo la Directiva de la UE que lo crea, se condiciona a que la operación de reestructuración se realice por motivos económicos válidos, es decir, que su finalidad no sea única o principalmente la obtención de una ventaja fiscal. Si no se cumple este requisito, la ley establece que la Inspección sólo puede eliminar los efectos de la ventaja fiscal obtenida por el contribuyente, pero no indica cuáles son esos efectos.

Tradicionalmente, la Inspección tributaria ha venido interpretando de forma muy restrictiva dicho requisito, y en innumerables ocasiones ha rechazado los motivos económicos alegados por el contribuyente para llevar a cabo la operación, considerando que en ella prevalecía el objetivo de ahorro fiscal, precisamente por el diferimiento de la tributación de la plusvalía puesta de manifiesto en la reestructuración. La práctica generalizada de la Inspección, una vez rechazados los motivos económicos alegados, era hacer tributar al contribuyente por la plusvalía aflorada en la operación.

La aclaración de la Dirección General de Tributos: la plusvalía no se regulariza

Pues bien, la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V2214-23 ha zanjado la cuestión: si la Inspección considera que no debe aplicarse el régimen especial de fusiones porque no concurren sus requisitos (en particular, los motivos económicos válidos), el diferimiento de la tributación de la plusvalía latente se mantiene. Sólo pueden corregirse las ventajas fiscales obtenidas por el contribuyente que sean distintas de dicho diferimiento. El diferimiento es inherente al régimen especial, y la ventaja fiscal prohibida debe ser necesariamente distinta.

Es más: la consulta vinculante precisa que el motivo económico válido no es siquiera un requisito necesario para aplicar el régimen fiscal; como mucho, su ausencia constituye una presunción de que la operación podría haberse realizado con el objetivo principal de fraude o evasión fiscal, presunción que admite prueba en contrario si, en efecto, no se ha conseguido más ventaja fiscal que el diferimiento de la tributación de la plusvalía latente.

La consulta vinculante obliga a la Administración Tributaria

Esta decisión de la Dirección General de Tributos, de obligado cumplimiento para todos los órganos de la Administración Tributaria (incluidos la Inspección y los Tribunales Económico-Administrativos), incentivará sin duda la realización de operaciones de reestructuración empresarial, una vez desaparecido el mayor de los riesgos a los que hasta ahora se exponían: la tributación por las ganancias puestas de manifiesto con ocasión de la reorganización. Se consigue con ello el objetivo perseguido con el régimen especial: que la fiscalidad no sea un freno en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reestructuración.

Autor: Carlos Fernández